Навигация
 
Главная  - Бухгалтерский учет, аудит  - Книги  - Договори від А до Я - Водоп'янова О. - Частина 2
Договори від А до Я - Водоп'янова О. - Частина 2
<< Содержание < Предыдущая

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ТА ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ ФАКТОРИНГУ

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК

Факторингові операції у бухгалтерському обліку клієнта і боржника відображаються так, як подано у таблиці 17.1.

ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

Облік ПДВ у сторін операції факторингу

Клієнт, відповідно до пп. 7.3.1 Закону про ПДВ, нарахував податкові зобов'язання з ПДВ за першою подією — на дату відвантаження товарів (надання послуг) боржнику.

Постає запитання, чи обкладається ПДВ факторингова операція? Закон про ПДВ наводить такі визначення:

— факторингом є «операція з переуступки першим кредитором прав вимоги боргу третьої особи другому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу першому кредитору» (п. 1.10 цього Закону);

— не є об'єктом оподаткування операції з «торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями, за винятком операцій з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери» (пп. 3.2.5 даного Закону).

Зверніть увагу: неоплачена заборгованість боржника, яка є предметом факторингового договору, вже містить суму ПДВ, нараховану постачальником (тобто клієнтом) на вартість реалізованих боржнику товарів. На нашу думку, продаж товарів і продаж боргових прав за ці товари (факторинг) — це зовсім різні операції, і розглядати їх треба окремо.

Якщо припустити, що факторингова операція підлягає обкладенню ПДВ, то можна було б навіть сказати, що зобов'язання з ПДВ за такою операцією потрібно нараховувати понад вартість боргу, який є предметом факторингового договору! (Клієнт перший раз нарахував зобов'язання з ПДВ при продажу товару (100 + 20% = 120). Вдруге мав би нараховувати ПДВ на суму факторингової операції (120 + 20% = 144)

Але розглянемо цю проблему під іншим кутом і звернемо увагу, що, передавши фактору повноваження тільки отримати гроші від боржника, клієнт не звільняється від свого обов'язку сплатити ПДВ, нарахувавши ПЗ при продажу товару. Якщо б у факторинговій операції клієнт нараховував зобов'язання з ПДВ, то виходить, що такі ПЗ клієнт змушений був би сплатити «з власної кишені». Або фактору довелося б сплатити клієнту кошти, збільшені на суму ПДВ.

Але він не продавав боржнику товари, йому лише переуступлено борг, тож, на наш погляд, фактор не виступає при цьому платником ПДВ, він не продавав товар (клієнт вже оподаткував такий продаж за першою подією). Він не може цей ПДВ, понад куповану ним суму дебіторської заборгованості, стягнути з боржника, оскільки це не передбачене договором факторингу. І якби у факторинговій операції було передбачено ПДВ, то навряд чи хтось був би в ній зацікавлений. Крім того, факторинг є операцією з валютними цінностями (Відповідно до п. 1.1 Декрету №15-93 валюта України належить до валютних цінностей). Тож застосувавши той самий пп. 3.2.5 Закону про ПДВ, зазначимо, що об'єктом боргу у факторинговому договорі будуть валютні цінності у вигляді валюти України (гривні).

Таким чином, обкладається ПДВ сума комісійної винагороди (тобто плата за факторингові послуги), яку клієнт сплачує фактору за управління дебіторською заборгованістю.

ДПАУ про ПДВ у факторингових операціях

Не обкладається ПДВ:

— надання фактором коштів за договором факторингу, предметом якого є переуступка права грошової вимоги за поставлені товари до боржника;

— кошти, отримані фактором у вигляді відсотків за користування підприємством фінансуванням, наданим відповідно до договору факторингу;

Є об'єктом оподаткування:

- плата за здійснення факторингової операції (комісійна винагорода);

- комісійна винагорода, яку підприємство сплачує банку (фактору) за управління дебіторською заборгованістю.

Лист ДПАУ від 26.05.2006 р. №9980/7/16-1517-26 <...> Якщо об'єктом факторингових операцій є об'єкти, відмінні від валютних цінностей, ЦП, у тому числі компенсаційних паперів (сертифікатів), інвестиційних сертифікатів, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, житлових чеків, земельних бон та деривативів, такі операції оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку.

Лист ДПАУ від 14.08.2006 р. №8918/6/16-1515-26

Податок на прибуток

Законом про прибуток не врегульоване питання щодо оподаткування коштів, що передаються фактором клієнту, та коштів, що сплачуються боржником на погашення заборгованості в межах операцій факторингу.

Факторинг у розумінні Закону про прибуток не є операцією з надання фінансового кредиту, але має ознаки операцій з борговими вимогами та зобов'язаннями. Відповідно до складу ВД за нормами пп. 4.1.2 Закону про прибуток включаються доходи від здійснення операцій з торгівлі борговими зобов'язаннями та вимогами, до яких належать доходи від продажу прав вимоги: «Доходи від здійснення банківських, страхових та інших операцій з надання фінансових послуг, торгівлі валютними цінностями, цінними паперами, борговими зобов'язаннями та вимогами».

У клієнта (первинного кредитора): у клієнта продаж товару боржнику вже був включений до ВД за першою подією, визначеною за пп. 11.3.1 Закону про прибуток. Тож передача ним фактору документів на підтвердження права вимоги боргу є заключною (другою подією) і прирівнюється до надходження коштів від покупця. До складу ВД за факторинговою операцією клієнт включить лише вартість самого права вимоги.

Тобто якщо заборгованість боржника за поставлений товар становила 500 грн, а клієнт продає її фактору за 540 грн, то ВД за факторинговою операцією у клієнта становитимуть 540 - 500 = 40 грн. І до складу ВД клієнта включається прибуток від здійснення факторингових операцій.

Водночас норми Закону про прибуток не передбачають збільшення валових витрат, якщо зобов'язання буде виконано в меншій сумі. Тобто якщо зазначену заборгованість клієнт продасть фактору за 470 грн, то включити до ВВ різницю 500 - 470 = 30 грн не можна.

У фактора об'єктом обкладення податком на прибуток є винагорода, яку він отримує за договором факторингу. Але у випадку, коли в операції факторингу виникають збитки (перевищення суми, сплаченої клієнту, над сумою, отриманою від боржника), то їх віднесення до складу ВВ Законом про прибуток не передбачене (див. лист ДПАУ від 23.04.2007 р. №8217/ 7/22-3017 в «ДК» 28/2007).

Тож сплативши клієнту за договором факторингу 540 грн і отримавши від боржника лише 500 грн, різницю 40 грн фактор не зможе включити до ВВ. Виходить, те, що у клієнта є доходами (прибутком), то у фактора не може бути витратами. А в другому варіанті, заплативши клієнту 470 грн при отриманні від боржника 500 грн, фактор до ВД відносить 30 грн.

З іншого боку, з фактором боржник може розрахуватись повністю, не повністю, взагалі не розрахуватись. Але оподаткування безнадійної заборгованості вже підпадає під ст. 12 Закону про прибуток. Зверніть увагу, до «факторингових»

Таблиця 17.1

БУХГАЛТЕРСЬКІ ПРОВЕДЕННЯ ПРИ ОБЛІКУ ОПЕРАЦІЇ ФАКТОРИНГУ

№ з/п

Назва операції

 

Бухгалтерський облік

 

у клієнта

у боржника

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

1.

У клієнта виникло право грошової вимоги до боржника за договорами купівлі-продажу

361/борж. 70

70 641/ПДВ

20 (28, 93) 641/ПДВ

631/клієнт 631/клієнт

2.

Між клієнтом і фактором укладено угоду факторингу

Не відображається

3

Боржника повідомлено після підписання угоди факторингу про відступлення права грошової вимоги на користь фактора

Не відображається

631/клієнт

631/фактор

4.

Клієнт передає документи фактору відповідно до угоди факторингу

377/фактор

361/борж. 042

Не відображається

5.

Клієнтом отримано гроші від фактора за угодою факторингу

311

377/фактор

Не відображається

6.

Нарахування винагороди фактора (плата за передачу коштів):

 

Не відображається

 

 

якщо винагорода зменшує заборгованість фактора перед клієнтом:

— нарахування ПДВ з винагороди;

— фактор може з отриманих від боржника коштів залишити

собі суму своєї винагороди (як плату за передачу коштів), тобто фактор зараховує різницю як винагороду за послуги та перераховує залишок коштів клієнту

952 641/ПДВ 311

042

377/фактор 377/фактор 377/фактор

 

якщо винагорода сплачується окремо:

— нарахування ПДВ з винагороди;

— клієнт може перерахувати фактору суму його винагороди після отримання всієї суми боргу

951 641/ПДВ 684/фактор 042

684/фактор 684/фактор 311

7.

Отримання фактором грошей від боржника за договорами купівлі-продажу

Не відображається

631/

фактор

311

збитків не можна віднести заборгованість боржника перед фактором. А у ст. 1084 ЦКУ зазначено: «Якщо сума, одержана фактором від боржника, виявилася меншою від суми боргу клієнта перед фактором, який забезпечений відступленням права вимоги, клієнт зобов'язаний сплатити факторові залишок боргу». Тож законодавча не-врегульованість оподаткування факторингових операцій збільшує ризики фактора, які полягають у тому, що не можна віднести до «факторингових» збитків заборгованість боржника перед фактором. Хоча за нормами ст. 1084 ЦКУ клієнт зобов'язаний сплатити фактору залишок боргу.

У боржника немає об'єкта оподаткування. Він операцію отримання товару від постачальника-клі-єнта вже відобразив у податковому обліку.

Приклад 17.1

Підприємство «Клієнт» реалізувало Підприємству «Боржник» продукцію на суму 75000,00 три (у т. ч. ПДВ — 12500 грн), а потім, до настання терміну оплати, відступило своє право грошової вимоги до боржника Банку «Фактор» за факторинговою угодою за 77000,00 грн. За умовами угоди після проведення всіх розрахунків Банк «Фактор» отримав від підприємства «Клієнт» винагороду в розмірі 10% від суми боргу (тобто 7500,00 грн) (див. таблиці 17.2 і 17.3).

Таблиця 17.2

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ТА ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК У КЛІЄНТА

з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Податковий облік

Д-т

К-т

ВД

ВВ

1.

Відвантажено продукцію підприємству «Боржник» за договором купівлі-продажу

361/підпр. «Б» 701

701 641/ПДВ

75000,00 12500,00

62500,00

2.

Списано собівартість готової продукції, яка становить 55000 грн

901

26

55000,00

-

П. 5.9 Закону про прибуток

3.

Визначено фінансовий результат

791 701

901 791

55000,00 62500,00

4.

Передано документи банку «Фактор»

377/фактор

361/підпр. «Б» 042

75000,00 75000,00

5.

Отримано кошти від банку «Фактор»

311 377/фактор 042

377/фактор 792

77000,00 2000,00 75000,00

2000,00*

6.

Нарахування винагороди фактора (плата за передачу коштів)

951

684/фактор

7500,00

6250,00

7.

Нарахування ПДВ на суму винагороди

641/ПДВ

684/фактор

1250,00

8

Підприємство «Клієнт» перерахувало банку «Фактор» суму його винагороди після отримання всієї суми

боргу

684/фактор

311

7500,00

* Пп. 4.1.2 Закону про прибуток.

Таблиця 17.3

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ТА ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК У БОРЖНИКА

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Податковий облік

Д-т

К-т

ВД

ВВ

1.

Отримано готову продукцію від підприємства «Клієнт» за договором купівлі-продажу. Відображено ПК з ПДВ за умови отримання ПН

205 641/ПДВ

631/підпр. «К» 631/підпр. «К»

62500,00 12500,00

П. 5.9 Закону про прибуток

62500,00

2.

Повідомлено підприємство «Боржник» про підписання угоди факторингу

631/підпр.

«к»

631/фактор

75000,00

3.

Перераховано гроші підприємством «Боржник» за договором купівлі-продажу банку «Фактор»

631/фактор

311

75000,00



 
Главная
Банковское дело
Бухгалтерский учет, аудит
Инвестиции
Экономика
Налоги
Финансы
Финансовое право
Прочие дисциплины
Карта сайта
Правила користування